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避税行为与反避税技巧-第5部分
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年折旧额=（固定资产原值－预计残值）×年折旧率
（２）双倍余额递减法。双倍余额递减法是在不考虑固定资产残值的情况下，根据每期期初固定资产账面余额和双倍直线折旧率计算固定资产折旧的一种方法。其计算公式为：
月折旧率=年折旧率÷12
年折旧额=固定资产账面价值×年折旧率
实行双倍余额递减法计提折旧的固定资产，应当在其固定资产折旧年限以前两年内，将固定资产净值平均摊销。
采用加速折旧法，可使固定资产成本在使用期限内加快得到补偿。但这并不是指固定资产提前报废或多年折旧，因为不论采用何种方法计提折旧，从固定资产全部使用期间来看，折旧总额未变，因此，对企业的净收益总额并无影响。但从各个具体年份来看，由于采用加速折旧法，使应计折旧额在固定资产使用前期摊提较多而后期摊提较少，必然使企业净利前期相对较少而后期较多。
不同的折旧方法对纳税企业会产生不同的税收影响。首先，不同的折旧方法对于固定资产价值补偿和实物补偿时间会造成早晚不同。其次，不同折旧方法导致的年折旧额提取直接影响到企业利润额受冲减的程度，因而造成累进税制下纳税额的差异及比例税制下纳税义务承担时间的差异。企业正是利用这些差异来比较和分析，以选择最优的折旧方法，达到最佳税收效益。
企业税负来看，在累进税率的情况下，采用年限平均法使企业承担的税负最轻，自然损耗法（即产量法和工作小时法）次之，快速折旧法最差。这是因为年限平均法使折旧平均摊人成本，有效地遏止某一年内利润过于集中，适用较高税率，而别的年份利润又骤减。因此，纳税金额和税负都比较小、比较轻。相反，加速折旧法把利润集中在后几年，必然导致后几年承担较高税率的税负。但在比例税率的情况下，采用加速折旧法对企业更为有利。因为加速折旧法可使固定资产成本在使用期限内加快得到补偿，企业前期利润少，纳税少；后期利润多，纳税较多，从而起到延期纳税的作用。
我国税法及财务制度规定，企业可以选择具体折旧方法，外商投资企业的固定资产折旧采用直线法（即年限平均法）计算，需采用其他折旧方法的，可以由企业提出申请，呈报国家税务局批准。而且，对各类固定资产折旧计提的最短年限作了明确规定。对于特殊原因确需加速折旧的范围，也作了规定：
（１）受酸、碱等强烈腐蚀的机器设备和常年处于震撼、颤动状态的机器、设备；
（２）由于提高使用率，加强使用强度，而常年处于日夜运转状态的机器、设备；
（３）中外合作经营企业的合作期比税法规定的折旧年限短，并在合作期限后归中方合作者所有的固定资产。
上述规定，既限定了固定资产折旧计提的范围，也为利用折旧方法选择来避税提供了可能性。
但在实际工作中，有些企业（尤其是外商投资企业）并未严格按税法规定提取折旧，为了推迟企业获利年度，企业采取缩短折旧年限或不留固定资产残值的方法，提高折旧率，加速折旧，使企业在开业初期利润较少或出现亏损，从而达到避税目的。
二、折旧计算避税法的案例分析
＇案例十九＇
广东东莞长阳鞋业有限公司，固定资产原值为１80，000元，预计残值为１０，000元，使用年限为５年。５年内企业未扣除折旧的利润和产量如表４－２所示。该企业适用33％的比例税率。
表4－2 企业未扣除折旧的利润和产量表
年 限未扣除折旧利润（元）产 量（件）
第一年100000 1000
第二年90000 900
第三年120000 1200
第四年80000 800
第五年76000 760
第六年466000 4660
下面我们分析一下企业在采用不同的折旧方法下缴纳所得税的情况。
（一）直线法
１．第一年利润额为：
100000－３4000=６6000（元）
应纳所得税为：
66000×３３％=２１７８０（元）
２．第二年利润额为：
90000－34000=56000（元）
应纳所得税为：
５6000×３３％=１84８０（元）
３．第三年利润额为：
１20000－３4000=８6000（元）
应纳所得税为：
８6000×３３％=２８３８０（元）
４．第四年利润额为：
８0000－３4000=46000（元）
应纳所得税为：
46000×３３％=１５１８０（元）
５．年累计应纳所得税为：
２１７８０＋１８４８０＋２８３８０＋１５１８０＋１３８６０
=９７６８０（元）
（二）产量法
１．第一年折旧额为：
利润额为：
１00000－３6480=６３５20（元）
应纳所得税为：
６３５２０×３３％=２09６１．６（元）
２．第二年折旧额为：
利润额为：
９0000－３２８３２=５７１６８（元）
应纳所得税为：
５７１６８×３３％=１８８65。４（元）
３．第三年折旧额为：
利润额为：
１２0000－４３７７６=７６２２４（元）
应纳所得税为：
７６２２４×３３％=２５１５４（元）
４．第四年折旧额为：
利润额为：
８0000－29１８４=５０８１６（元）
应纳所得税为：
５０１８６×３３％=１６７６９．２（元）
５．第五年折旧额为：
利润额为：
７6000－2７７２５=４８２７５（元）
应纳所得税为：
４８２７５×３３％=１５９３０．７（元）
五年累计应纳所得税额为：
２09６１．６＋１８８６５．４＋２５１５４＋１６７６９．２＋１５９３０．７
=９７６８０．９（元）
（三）双倍余额递减法
年折旧额=期初固定资产账面余额×双倍直线折旧率
会计制度规定，在计算最后两年折旧额时，应将原采用的双倍余额递减法改为用当年年初的固定资产账面净值减去估计残值，将其余额在使用的年限中平均摊销。
１．第一年折旧额为：
180000×40％=７2000（元）
利润额为：
１0000－７2000=２８000（元）
应纳所得税为：
２８000×３３％=９240（元）
２．第二年折旧额为：
（１８0000－７２000）×40％=４３200（元）
利润额为：
90000－４３２00=46８00（元）
应纳所得税为：
４６８00×３３％=１５44４（元）
３．第三年折旧额为：
（180000－７2000－４３２00）×４０％=２５９20（元）
利润额为：
１２0000－２５９20=９40８０（元）
应纳所得税为：
９40８０×３３％=３１０46。４（元）
４．第四年后，使用直线法计算折旧额：
=１４，440（元）
第四年利润额为：
８0000－１4440=６５５60（元）
应纳所得税为：
６５５60×３３％=２１６３４．８（元）
５．第五年折旧额为：
７6000－14440=６１５60（元）
应纳所得税为：
６１５60×３３％=２０３１４．８（元）
五年累计应纳所得税为：
９２４０＋１５４4４＋３１04６．４＋２１６３４．８＋２０３１４．８
=９７６８０（元）
（四）年数总和法
本例中，使用年数总额为：
１＋２＋３＋４＋５=１５
１．第一年折旧额为：
利润额为：
１00000－５6666=４３３３４（元）
应纳所得税：
４33３４×３３％=１４３00．２（元）
２．第二年折旧额为：
利润额为：
90000－４５３３４=４4６６７（元）
应纳所得税：
446６７×３３％=１4740．１（元）
３．第三年折旧额为：
利润额为：
１２0000－３4000=８6000（元）
应纳所得税：
８6000×３３％=２８３80（元）
４．第四年折旧额为：
利润额为：
８0000－２２66６=５７３３４（元）
应纳所得税：
５７３34×３３％＝１８９20．２（元）
５．第五年折旧额为：
利润额为：
７6000－11３３３=６46６７（元）
应纳所得税：
64６６７×３３％=２１３40．１（元）
五年累计应纳所得税为：
１４３０２．２＋１４７３９．６＋２８３８０＋１８９２０．２＋２１．３４0
=９７６80（元）
可以将四种方法的计算结果用表４－３列示：
表4－3 不同折旧方法下的应纳税额 单位：元
年 限直线法产量法双倍余额递减法年数总和法
第一年21780 20961。6 940 14300。2
第二年18480 18856。4 15444 14740。1
第三年28380 25154 31046。4 28380
第四年15180 16769。2 21634。8 18920。2
第五年13860 15930。7 20314。8 21340。1
总 计97680 97680。9 97680 97680。6
从表中可以看出，采用加速折旧计算的第一年应纳税额最少，双倍余额递减法下第一年只缴纳税款９240元，年数总和法下第一年缴纳税款为１４300。２元，而直线法下则需缴纳21７８０元。
从上面计算，不难得出，加速折旧法使企业在最初的年份计提的折旧较多，冲减了税基，从而减少了应纳税款，相当于企业在最后的年份内取得了一笔无息贷款，对企业来说可达到合法避税的功效。但为了防止企业通过加速折旧法大量地进行避税，造成国家财政收入的流失，我国财务会计制度规定，固定资产折旧应当采用平均年限法（直线法）或者工作量（或产量）法计算，只有符合规定的企业，才能采用加速折旧法。
三、折旧计算避税法的反避税查处突破口
对累计折旧进行反避税，主要围绕以下几个方面进行：
1．对固定资产计提折旧的范围进行审查；
２．企业使用的折旧处理方法是否符合财经法规和会计制度的规定，并且折旧方法的选用是否保持前后一致；
３．审核固定资产折旧的计算是否正确，包括折旧年限和残值的估计是否合理、合法；
４．审查企业折旧的账务处理是否正确；
５．检查累计折旧是否已在会计报表中恰当地披露。
为了能对上述内容进行有效的检查，可以使用计算法、审阅法、分析性复核法等方法获取有效的审计证据，并对该账户做出职业的判断。
利用分析性复核的方法，计算本年计提折旧除以固定资产总额的比率，将此比率同上年作比较，可以发现本年度计提折旧的错误。同时，计算累计折旧除以固定资产总额的比率，将该比率同上年相比较，可以发现累计折旧核算的错误。
四、折旧计算避税法的反避税查处技巧案例解析
根据折旧计算避税法的反避税突破原理，税务工作人员在实际查税中遇到＇案例十九＇广东东莞市长阳鞋业集团公司”利用折旧计算方式避税情况时，首先，必须查明该公司去年和前年的折旧计算方式，折旧方法是否符合一贯性原则，如果中途变更未经税务部门批准，就属于非法避税，有偷税之嫌。其次税务工作人员必须查明固定资产原值的核算是否符合会计准则，折旧年限是否符合国家规定。
在＇案例十九＇中，税务人员还必须高度重视的问题是：企业是否有封存的固定资产仍在提取折旧，是否有以经营租赁方式租入的固定资产也在提取折旧，是否有不需要的固定资产仍在提取折旧，这些必须通过查证固定资产对应账户和车间生产的实际情况，这一点尤其必要，实际工作中许多企业都在折旧上做文章，以达到避税之目的。
＇案例二十＇
深圳西林运输有限公司本年５月购置五辆运输汽车，总价值为６３万元，并投入使用语。每辆汽车的残值估计为6000元，该企业按三年期限计提折旧，当年计提折旧如下：
借：制造费用 １00，000
贷：累计折旧 １00，000
根据折旧计提的有关规定，汽车的折旧年限最短不得少于５年，税务人员发现问题后，要求该企业进行调账。若按最短的折旧摊销年限五年计算，该企业当年应计提折旧为：
当年应计提的折旧额=６×（６３－５×０．６）/12×５=６（万元）
该企业当年多计提了５万元的折旧费用，导致当年利润虚减４万元，属于欺诈避税。
税务人员发现后，要求该企业作出如下调整分录：
借：累计折旧 40，000
贷：本年利润 40，000
同时补缴所得税（假设企业所得税率为１５％）：
借：本年利润 ６，000
贷：所得税 ６，000
＇案例二十一＇
广州金炜压铸有限公司一套设备去年１２月份已使用期满，折旧已提足，仍�
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